Když fakturace společníků naráží na daňová pravidla: NSS opět potvrzuje široké pojetí „práce pro společnost“

Nejvyšší správní soud (NSS) se v nedávném rozsudku sp. zn. 4 Afs 166/2024 vrátil k problematice, která se v praxi objevuje stále častěji – fakturace služeb společníků své vlastní společnosti. Typickým případem jsou projektové, inženýrské či jiné odborné činnosti, které společníci vykonávají jako OSVČ, zatímco jejich společnost realizuje obdobné zakázky jako generální dodavatel. Spor společnosti ARCHAPLAN s.r.o. se správcem daně nyní poskytl další velmi významné vodítko, kde leží hranice mezi podnikáním společníka a příjmem ze závislé činnosti podle § 6 zákona o daních z příjmů (ZDP).

Podstata sporu: projektové činnosti společníků nebyly podle správců daně „podnikáním“

Společníci společnosti ARCHAPLAN – oba autorizovaní inženýři – fakturovali společnosti různé části projektových a inženýrských služeb. Šlo o činnosti bez zaměstnanců, prováděné osobně, a společnost představovala jejich hlavního odběratele (u jednoho společníka více než 99 % příjmů, u druhého 78 %). Správce daně i Odvolací finanční ředitelství takovou fakturaci posoudili jako příjem ze závislé činnosti podle § 6 odst. 1 písm. b) bod 2 ZDP, nikoliv jako samostatnou výdělečnou činnost podnikatele.

NSS tento závěr potvrdil. Daňová povaha příjmů totiž nezávisí na označení faktury ani na podobě smluv, ale na tom, zda společníci svou činností reálně naplňují podnikání společnosti – tedy zda jde fakticky o „práci pro svou společnost“.

Kritéria NSS: příbuzná činnost, osobní výkon a ekonomické propojení

Soud při posuzování naplnění znaků závislé činnosti přehledně zopakoval svou ustálenou judikaturu:

• Osobní výkon činnosti a podle pokynů plátce příjmu
  Musí jít o práci, kterou společník provádí osobně, obdobně jako zaměstnanec firmy. Pokud by byla daná činnost běžně vykonávána zaměstnancem (např. projektová práce, technický dozor, administrativní vedení projektu), jde typicky o závislou činnost. Pro posouzení znaků závislé činnosti společníků není třeba naplnění podmínky podřízenosti, neboť společníci společnost řídí, a tak by museli dávat pokyny sami sobě, což je zcela nelogické.
• Úzké ekonomické propojení
  Klíčové je, že společník pracuje „právě proto, že je společníkem“ – nikoli jako nezávislý podnikatel s vlastní ekonomickou základnou. Jedním z nejvýznamnějších indikátorů je struktura příjmů: pokud převážná část příjmů plyne od společnosti, vztah je typicky závislý. NSS rovněž dodal, že výše podílu ve společnosti není relevantní. I 10% společník může vykonávat činnost, která představuje „práci pro společnost“.
• Příbuznost činností
  Čím více se činnost společníka shoduje s činností společnosti, tím spíše jde o závislou činnost společníka. V tomto případě měli společníci i společnost shodné živnostenské oprávnění a vykonávali prakticky totožné projektové a inženýrské služby.

Společnost argumentovala, že společníci poskytovali investorům nadstandardní služby (controlling stavby, zajištění výběrových řízení, technický dozor), které přesahují rámec projektové činnosti a nebýt jich, společnost by musela najmout externí subdodavatele s obdobnou kvalifikací. Součástí obrany byla i stanoviska ČKAIT, která potvrzují, že charakterově nejde o projektové činnosti.

NSS však důrazně oponoval, že i tyto „nadstandardní“ činnosti tvořily součást komplexních zakázek, za něž odpovídala společnost a společníci fakticky plnili části zakázek namísto společnosti. Rozhodující tedy nebylo to, jak službu označuje oborová komora, ale zda objektivně naplňuje podstatu činnosti společnosti.

Praktické dopady pro firmy: kde leží hranice bezpečného nastavení?

Rozsudek potvrzuje velmi konzistentní přístup NSS, který jasně stanovuje, že společník může podnikat a fakturovat vlastní společnosti, ale jen tehdy, pokud tato jeho činnost není fakticky součástí hlavní podnikatelské činnosti společnosti. Pokud je činnost totožná nebo velmi podobná, jde ve většině případů o § 6, a to bez ohledu na smlouvy o dílo, samostatnou autorizaci, nezávislost výkonu, nebo způsob fakturace. Rozhodující jsou fakta a ekonomická realita, nikoliv formální označení. Vždy záleží na konkrétní situaci a na tom, co při zohlednění všech rozhodných kritérií převažuje – zda vztah korporačně-právní nebo dodavatelsko-odběratelský.

Pro praxi to znamená, že společnosti s.r.o. by měly velmi pečlivě hodnotit způsob zapojení svých společníků – zejména tam, kde tito společníci provádějí odborné, projektové či řídící činnosti, které jsou hlavní náplní podnikání firmy.

Rozsudek NSS tak znovu potvrzuje, že fakturace společníků vlastní společnosti je oblastí s vysokým daňovým rizikem. Klíčem není forma spolupráce, ale její skutečný obsah, příbuznost oborů činnosti a ekonomická provázanost. Společník, který realizuje jádrovou činnost firmy, zpravidla nebude pro daňové účely považován za nezávislého dodavatele, ale za osobu vykonávající závislou „práci pro společnost“.